ค่าเผื่อหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ พระเอกหรือตัวร้าย ในทางการเงิน

 1. ความหมาย

          1.1 หนี้สูญ (Bad Debt) หมายถึง ลูกหนี้ที่ติดตามจนถึงที่สุดแล้ว แต่ไม่ได้รับชำระหนี้ และได้ตัดจำหน่ายหนี้ออกจากบัญชี (สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์, 2549: 3)

          1.2 หนี้สงสัยจะสูญ (Doubtful Accounts) หมายถึง ลูกหนี้ที่คาดว่าจะเรียกเก็บไม่ได้ และถือเป็นค่าใช้จ่ายของรอบระยะเวลาบัญชีนั้น (สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์, 2549: 3)

          1.3 ค่าเผื่อหนี้สูญ (Allowance for Bad Debt) หรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ (Allowance for Doubtful Accounts) หมายถึง จำนวนที่กันไว้สำหรับลูกหนี้ที่คาดว่าจะเรียกเก็บไม่ได้ และถือเป็นบัญชีปรับมูลค่าที่ตั้งขึ้นเพื่อแสดงเป็นรายการหักจากบัญชีลูกหนี้ในงบการเงิน เพื่อให้คงเหลือเป็นมูลค่าสุทธิของลูกหนี้ที่คาดหมายว่าจะเก็บได้ (สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์, 2549: 3)

          1.4 ค่าเผื่อหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ (Allowance for Doubtful Accounts) หมายถึง จำนวนเงินที่กันไว้สำหรับลูกหนี้ที่คาดว่าจะเรียกเก็บเงินไม่ได้ ถือเป็นบัญชีปรับมูลค่าที่ตั้งขึ้นเพื่อแสดงเป็นรายการหักจากบัญชีลูกหนี้ในงบดุล เพื่อให้ยอดคงเหลือเป็นมูลค่าสุทธิของลูกหนี้ที่คาดว่าจะเก็บเงินได้ (กรมตรวจบัญชีสหกรณ์, ออนไลน์)

          1.5 การด้อยค่า หมายถึง การรับรู้สำหรับผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้น (ประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 22/2561, 30)  

2. กฎหมาย

          2.1 กฎกระทรวง ฉบับที่ 159 (พ.ศ. 2526) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการจำหน่ายหนี้สูญจากบัญชีลูกหนี้

2.2 มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 101 เรื่อง หนี้สงสัยจะสูญและหนี้สูญ (ฉบับที่ 11 เดิม)

2.3 ประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ที่ 22/2561 เรื่อง มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงิน (Thai Financial Reporting Standards: TFRS 9)

          2.4 ระเบียบนายทะเบียนสหกรณ์ว่าด้วยการบัญชีของสหกรณ์และกลุ่มเกษตรกร พ.ศ.2563

2.5 ประกาศกรมตรวจบัญชีสหกรณ์ เรื่องการประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ พ.ศ.2563

2.6 ประกาศนายทะเบียนสหกรณ์ เรื่อง การประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ตามระเบียบนายทะเบียนสหกรณ์ ว่าด้วยการบัญชีของสหกรณ์และกลุ่มเกษตรกร พ.ศ.2563

2.7 ระเบียบนายทะเบียนสหกรณ์ ว่าด้วยการจัดชั้นคุณภาพลูกหนี้เงินกู้และการเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ พ.ศ.2544

2.8 คำแนะนำนายทะเบียนสหกรณ์ เรื่องวิธีปฏิบัติทางบัญชีเกี่ยวกับลูกหนี้ พ.ศ.2547         

3. วิธีการ

          3.1 วิธีประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ตามที่กำหนดใน มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 101 เรื่อง หนี้สงสัยจะสูญและหนี้สูญ (ฉบับที่ 11 เดิม)

                   3.1.1 คำนวณเป็นร้อยละของยอดขาย วิธีนี้กิจการจะต้องวิเคราะห์จากประสบการณ์ที่ผ่านมาเกี่ยวกับจำนวนลูกหนี้ที่เก็บไม่ได้ เทียบเป็นอัตราส่วนกับยอดขาย คือ

                             3.1.1.1 คํานวณเป็นร้อยละของยอดขายรวม โดยถือว่าการขายเป็นรายการที่ก่อให้เกิดลูกหนี้และอัตราส่วนของการขายสัมพันธ์กับจํานวนหนี้ที่เก็บไม่ได้

3.1.1.2 คํานวณเป็นร้อยละของยอดขายเชื่อ โดยถือว่าการขายเชื่อสัมพันธ์โดยตรงกับลูกหนี้ส่วนการขายเงินสดไม่ได้ก่อให้เกิดลูกหนี้แต่อย่างใด

3.1.2 คํานวณเป็นร้อยละของยอดลูกหนี้ โดยการวิเคราะห์จากประสบการณ์ที่ผ่าน ๆ มา กิจการจะสามารถประมาณอัตราร้อยละของลูกหนี้ที่คาดว่าจะเก็บไม่ได้ต่อยอดลูกหนี้ที่คงค้างอยู่ได้ดังนี้

3.1.2.1 คํานวณเป็นร้อยละของยอดลูกหนี้ โดยถือว่าอัตราส่วนของจํานวนหนี้สงสัยจะสูญสําหรับลูกหนี้ทั้งหมดจะคงที่

3.1.2.2 คํานวณโดยการจัดกลุ่มลูกหนี้จําแนกตามอายุของหนี้ที่ค้างชําระ ลูกหนี้กลุ่มที่ค้างชําระนานจะนํามาคํานวณหาจํานวนหนี้สงสัยจะสูญด้วยอัตราร้อยละที่สูงกว่าลูกหนี้ที่เริ่มค้าง ชําระเกินกําหนด โดยถือว่าลูกหนี้ที่ค้างชําระนานจะมีโอกาสไม่ชําระหนี้มากกว่าลูกหนี้ที่เริ่มเกิดขึ้น

3.1.3 คํานวณโดยพิจารณาลูกหนี้แต่ละราย และจะรวมเฉพาะรายที่คาดว่าจะเรียกเก็บไม่ได้เท่านั้นเป็นหนี้สงสัยจะสูญ วิธีนี้อาจจะกระทําได้ยากในทางธุรกิจที่มีลูกหนี้จํานวนมากราย (สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์, 2549: 4-5)

          3.2 วิธีการประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ตามที่กำหนดใน ระเบียบนายทะเบียนสหกรณ์ว่าด้วยการบัญชีของสหกรณ์และกลุ่มเกษตรกร พ.ศ.2563

                   ข้อ 26 ให้สหกรณ์ประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญสำหรับลูกหนี้ที่คาดว่าจะเรียกเก็บไม่ได้ ณ วันสิ้นปีทางบัญชี เพื่อปรับมูลค่าของลูกหนี้เงินกู้ โดยแสดงเป็นรายการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญหักจาก บัญชีลูกหนี้เงินกู้ในงบแสดงฐานะการเงิน ดังนี้

(1) สหกรณ์ตามมาตรา 33/1 (1) (2) (3) (4) และ (5) แห่งพระราชบัญญัติสหกรณ์ พ.ศ. 2542 และที่แก้ไขเพิ่มเดิม และกลุ่มเกษตรกร ให้ประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ตามประกาศกรมตรวจบัญชีสหกรณ์ เรื่อง การประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ

(2) สหกรณ์ตามมาตรา 33/1 (6) และ (7) แห่งพระราชบัญญัติสหกรณ์ พ.ศ. 2542 และที่แก้ไขเพิ่มเดิม ให้ประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญตามกฎกระทรวงว่าด้วย การจัดชั้นสินทรัพย์ และการกันเงินสำรอง

ให้นำรายการดังต่อไปนี้ มาพิจารณาก่อนประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ณ วันสิ้นปีทางบัญชี

(1) จำนวนเงินที่ได้รับชำระหนี้หลังวันสิ้นปีทางบัญชี แต่ก่อนวันที่ผู้สอบบัญชีแสดงความเห็น ต่องบการเงิน

(2) เงินฝากของลูกหนี้ที่ฝากไว้กับสหกรณ์ตามจำนวนเงินที่เจ้าของบัญชีเงินฝากดังกล่าว ทำสัญญาตกลงผูกพันคํ้าประกันหนี้ของลูกหนี้และให้สิทธิแก่สหกรณ์สามารถถอนเงินฝากเพื่อชำระหนี้ได้ เมื่อหนี้ถึงกำหนดชำระ

(3) หลักทรัพย์รัฐบาล หรือหลักทรัพย์ที่กระทรวงการคลังคํ้าประกันต้นเงินและดอกเบี้ย และเจ้าของหลักทรัพย์นั้นได้ทำสัญญาตกลงผูกพันคํ้าประกันหนี้ของลูกหนี้ให้หักได้ตามมูลค่าหลักทรัพย์ เท่าที่ได้นำมาเป็นหลักประกันกับสหกรณ์

(4) ที่ดิน หรือที่ดินพร้อมอาคาร สิ่งปลูกสร้างที่จดจำนองไว้กับสหกรณ์ กรณีประเมิน โดยทางราชการให้หักได้เต็มจำนวน กรณีประเมินโดยผู้ประเมินมูลค่าทรัพย์สินรับอนุญาตให้หักได้ ร้อยละ 70 ของราคาประเมิน ทั้งนี้ ต้องไม่เกินกว่าวงเงินที่ระบุไว่ในสัญญาจำนอง         

4. จุดมุ่งหมาย

          ผมรู้จักวิกฤติทางการเงินใหญ่ ๆ ครั้งแรกก็คือ “วิกฤติต้มยำกุ้ง ปี 2540 (Asian financial crisis)” สำหรับประเทศไทยมีสาเหตุหลัก ๆ มาจาก ปัญหาการขาดดุลบัญชีเดินสะพัด ปัญหาหนี้ต่างประเทศ ปัญหาการลงทุนเกินตัวและฟองสบู่ในธุรกิจอสังหาริมทรัพย์ ปัญหาขาดประสิทธิภาพในการดำเนินงานของสถาบันการเงิน ปัญหาความไม่มีประสิทธิภาพในการดำเนินนโยบายทางการเงิน และปัญหาการโจมตีค่าเงินบาท (https://th.wikipedia.org/wiki/วิกฤติการการเงินในเอเซีย_พ.ศ._2540) ต่อมาก็รู้จักวิกฤติสินเชื่อซับไพรม์ (Subprime Mortgage Crisis) ในปี 2551 ทั้งสองเหตุการณ์ส่งผลกระทบทางด้านเศรษฐกิจและสังคมไปทั่วโลก คนรวยเดือดร้อน คนไม่รวยก็เดือดร้อนไปด้วย เพราะโลกมันเชื่อมโยงการเงิน การค้า การดำเนินธุรกิจ เจ้าของธุรกิจกู้เงินสถาบันการเงินมาดำเนินธุรกิจ เมื่อธุรกิจเจ๊ง เจ้าของกิจการ นักลงทุน คนฝากเงิน แรงงานมันสมองและผู้ใช้แรงงาน ต่างก็เดือดร้อน ได้รับผลทางตรงและผลกระทบ กันถ้วนหน้า ผู้คนตกงาน การค้าการขายก็ซบเซา มันเชื่อมโยงได้รับผลกระทบกันทั่ว

          หน่วยงานที่เกี่ยวข้องทั่วโลกได้มีการทบทวนและปรับปรุงแนวทางการกำ กับดูแลในด้านต่าง ๆ เพื่อให้เท่าทันต่อความเสี่ยงในการทำธุรกิจของสถาบันการเงิน โดยทำให้สถาบันการเงินมีการกันเงินสำรองที่เพียงพอ รวดเร็ว และทันการณ์ ทำ ให้ประชาชน นักลงทุน และผู้ใช้งบการเงินของสถาบันการเงินสามารถประเมินความเสี่ยงได้ดียิ่งขึ้น หนึ่งในเครื่องมือนั้นก็คือ การปรับปรุงมาตรฐานการบัญชีสำหรับเครื่องมือทางการเงิน (International Financial Reporting Standards: IFRS) โดยในปี2557 คณะกรรมการกำหนดมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศ (International Accounting Standards Board: IASB) ได้ออกมาตรฐานการรายงานทางการเงินกลุ่มเครื่องมือทางการเงิน ฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงินหรือที่เรียกกันว่า IFRS 9 ซึ่งมีผลบังคับใช้ในระดับสากลเมื่อปี 2561 โดยหลักการและวิธีการบัญชีสำหรับเครื่องมือทางการเงินให้สะท้อนฐานะทางการเงินและผลการดำเนินงานที่แท้จริงของกิจการมากยิ่งขึ้น โดยแบ่งออกเป็น 3 ส่วน คือ 1) การจัดประเภทและการวัดมูลค่าของสินทรัพย์และหนี้สินทางการเงิน (classification and measurement) 2) การรับรู้ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของเครื่องมือทางการเงิน (impairment) หรือการกันเงินสำรอง และ 3) การบัญชีป้องกันความเสี่ยง (hedge accounting) (BOT MAGAZINE ฉบับที่ 1 ปี 2563) 

          การตั้งค่าเผื่อหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ จึงเป็นเครื่องมือในการบริหารจัดการความเสี่ยงทางการเงินของธุรกิจ ที่เกี่ยวข้องกับความเสี่ยงด้านเครดิต (หนี้สินต่าง ๆ ที่กิจการอยู่ในฐานะเจ้าหนี้) ช่วยสะท้อนผลกำไร-ขาดทุน ที่แท้จริงของธุรกิจ ช่วยให้ผู้ที่เกี่ยวข้องในการนำเงินมาลงทุนในธุรกิจมีความตระหนักในเรื่องกำไรที่สะท้อนประสิทธิภาพการดำเนินธุรกิจที่แท้จริง ไม่ตกเป็นเหยื่อของภาพลวงตาต่าง ๆ ทางการเงินที่มิได้สะท้อนประสิทธิภาพในการดำเนินธุรกิจที่แท้จริง     

5. สรุป

          การกำหนดนโยบายเรื่องค่าเผื่อหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ไม่ใช่เป็นการกำหนดเพื่อปกป้องธุรกิจแสวงหากำไร (สูงสุด) หรือธุรกิจแสวงหากำไร (พอเพียง) แต่มันเป็นเครื่องมือในการบริหารจัดการความเสี่ยงด้านการเงิน ความเสี่ยงด้านเครดิต ให้เกิดประสิทธิภาพ ไม่ให้เกิดความเสียหายต่อธุรกิจ เจ้าของ และผู้ที่เกี่ยวข้อง เรื่องแสวงหากำไร (สูงสุด) แสวงหากำไร (พอเพียง) ไม่ใช่สาระสำคัญที่นำมาเชื่อมโยงกับนโยบายเรื่องค่าเผื่อหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ สาระสำคัญของนโยบายเรื่องค่าเผื่อหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ คือความปลอดภัยทางการเงินของผู้เกี่ยวข้องทุกคนครับ คน ชุมชน สังคม แล้วก็โลกด้วย มันก็เป็นเครื่องมือหนึ่งทางการเงิน ใช้ให้เหมาะสม สะท้อนความเป็นจริง ถ้าบริหารจัดการดีเยี่ยมเต็มที่มีประสิทธิภาพ แล้วมันเกิดเหตุการณ์ไม่คาดคิดจนจะต้องมาตรึกตรองกัน ผมว่าภาคส่วนที่เกี่ยวข้องเขาเข้าใจ พร้อมที่จะมีเครื่องมือเครื่องไม้ออกมาเยี่ยวยา ละเว้น แต่ในสถานการณ์ปกติผมว่าถ้ามีธรรมาภิบาล บริหารจัดการความเสี่ยงด้านปฏิบัติการ (Operation Risk) ความเสี่ยงด้านเครดิต (Credit Risk) ความเสี่ยงด้านสภาพคล่อง (Liquidity Risk) และด้านอื่น ๆ ที่เกี่ยวข้องให้ดี ๆ มีประสิทธิภาพ ไอ้เจ้าหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ จะไม่เกิดขึ้นมากมายจนมีผลต้องไปตั้งข้อรังเกียจการตั้งค่าเผื่อหนี้สูญหรือค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญหรอกครับ